Arrendamientos financieros y operativos tras la niif 16: perspectivas contable, jurídica y fiscal

RESUMEN

En las sociedades de mercado contemporáneas el sustrato económico de una operación prima sobre su calificación jurídica. Esta circunstancia conlleva que reglas o normativas de claro contenido economicista como pudiera ser la Contabilidad abandonen su ámbito puramente técnico e incidan fuertemente en la regulación de otros Ordenamientos especializados, fundamentalmente, el Derecho Mercantil y el Fiscal. Este impacto puede suceder con la entrada en vigor de la Nueva Normativa Internacional de Contabilidad sobre arrendamientos, la NIIF 16, cuyo tenor altera la visión tradicional del contrato de arrendamiento operativo y, por esta razón, resulta de la mayor importancia que el lector conozca la misma, así como sus aspectos fiscales y su probable incidencia en el Derecho Mercantil.


ÍNDICE

Abreviaturas de la obra15
Capítulo I.
CONSIDERACIONES PREVIAS
1.INTRODUCCIÓN19
2.ESTANQUEIDAD Y COORDINACIÓN ENTRE LOS DIVERSOS DERECHOS ESPECIALES21
3.EL TRATAMIENTO DE LOS ARRENDAMIENTOS Y LAS DIFERENTES VISIONES DEL DERECHO25
4.CODA30
Capítulo II.
ASPECTOS MERCANTILES DE LOS ARRENDAMIENTOS
FINANCIEROS Y OPERATIVOS
1.EL CONTRATO DE ARRENDAMIENTO EN GENERAL31
1.1.Introducción31
1.1.1.Especies de arrendamiento de cosas.33
1.1.2.Elementos del contrato de arrendamiento35
1.1.2.1.Personales 35
1.1.2.2.Reales35
1.1.2.3.Formales36
1.2.Contenido y efectos del arrendamiento36
1.2.1.Naturaleza del derecho emanado del arrendamiento.36
1.2.2.Transmisibilidad del derecho de arrendamiento.37
1.2.3.Obligaciones del arrendador38
1.2.4.Obligaciones del arrendatario.38
1.2.5.Sanción por incumplimiento. 39
1.2.6.Garantías del arrendador40
1.3.Terminación del arriendo40
1.3.1.Cumplimiento del término40
1.3.2.Pérdida de la cosa arrendada40
1.3.3.El desahucio.41
2.EL CONTRATO DE LEASING O ARRENDAMIENTO FINANCIERO42
2.1.Orígenes y desarrollo42
2.2.Derecho comparado47
2.3.Evolución legislativa49
2.4.Concepto 53
2.5.Clases57
2.5.1.«Leasing» del fabricante57
2.5.2.Leasing operativo o renting 57
2.5.3.Lease-back59
2.5.4.Leasing inmobiliario.65
2.5.5.Leasing financiero66
2.6.Naturaleza jurídica66
2.7.Elementos del contrato de leasing76
2.7.1.Sujetos76
2.7.1.1.La pretendida trilateralidad del contrato de leasing76
2.7.1.2.El arrendador financiero79
2.7.1.3.El usuario 82
2.7.1.4.Consecuencias de la celebración del contrato por personas distintas de las señaladas por la norma 83
2.7.2.Elementos reales84
2.7.2.1.Los bienes85
2.7.2.2.El precio 86
2.7.3.Elementos formales87
2.7.4.Duración del contrato de leasing. 89
2.8.Contenido del contrato91
2.8.1.Entrega de bienes91
2.8.2.El goce quieto y pacífico de los bienes.95
2.8.3.Obligaciones del usuario.98
2.9.Inscripción en el registro99
2.10.Opciones a la finalización del contrato101
2.11.Tutela del derecho de propiedad de la sociedad de arrendamiento financiero104
2.11.1.Ejercicio de la tercería de dominio105
2.11.2.Diferencia entre el leasing y la venta a plazos106
2.11.3.Ejercicio de la tercería de mejor derecho110
2.11.4.Tercería registral110
2.11.5.Concurso de acreedores111
2.11.5.1.Antecedentes111
2.11.5.2.Regulación actual112
2.11.5.3.Efectos de la declaración del concurso sobre los contratos de leasing113
2.11.5.4.Calificación de los créditos derivados del leasing132
2.11.5.5.Forma en que deben figurar en el inventario138
2.11.5.6.Clausulas de resolución por la declaración del concurso139
2.12.Acciones que corresponden al arrendador financiero en caso de incumplimiento del arrendatario139
2.13.Cesión del contrato142
2.14.Titulización de las cuotas144
2.15.Impacto de la nueva normativa contable en la delimitación de estos contratos145
3.EL CONTRATO DE RENTING148
3.1.Concepto149
3.2.Diferencias entre el renting y el leasing151
3.3.Naturaleza jurídica153
3.4.Caracteres154
3.5.Régimen jurídico155
3.6.Contenido del contrato157
3.6.1.Obligaciones del arrendador157
3.6.2.Obligaciones del arrendatario159
3.7.Acciones por incumplimiento del arrendatario160
Capítulo III.
CONTABILIDAD DE LOS ARRENDAMIENTOS
1.LA CONTABILIDAD DE LOS ARRENDAMIENTOS, UN COMPLEJO ENTRAMADO NORMATIVO163
2.ALGUNOS CONCEPTOS PREVIOS166
2.1.Arrendamiento financiero y arrendamiento operativo, según la normativa contable166
2.2.Los activos169
2.3.Los pasivos173
2.4.Valor actual, valor en uso y valor realizable176
3.LA NORMATIVA DEL ARRENDAMIENTO FINANCIERO Y OPERATIVO177
3.1.Antecedentes de la normativa actual177
3.1.1.El propietario del bien como financiador: la normativa anterior a la entrada de España a la Comunidad Económica Europea (CEE)1180
3.1.2.El leasing es algo parecido a una adquisición: Normativa tras la entrada de España en la CEE182
3.2.El leasing es una adquisición: Normativa tras la adopción de las Normas Internacionales de Contabilidad2 como faro orientador de la contabilidad española: el actual PGCE3.193
3.2.1.El arrendamiento operativo en el actual PGCE193
3.2.2.El arrendamiento financiero en el actual PGCE194
3.2.2.1.El arrendamiento financiero en las Micropymes197
3.2.2.2.El arrendamiento financiero en las empresas ordinarias y pymes200
3.3.Arrendamientos de terrenos y edificios205
3.4.Ejemplo de registro contable del leasing con ejercicio de la opción, según el actual PGCE206
3.5.Ejemplo de registro contable del leasing sin ejercicio de la opción, según el actual PGCE214
3.6.La contabilidad del arrendador 222
3.7.Obras realizadas sobre terrenos arrendados y ampliaciones y mejoras sobre otros activos amortizables224
3.8.Derechos de uso sobre un Inmovilizado cedido sin contraprestacio?n225
3.8.1.Contabilidad del cedente de los derechos de uso225
3.8.2.Contabilidad del cesionario de los derechos de uso226
3.9.La información en la Memoria del arrendatario de los arrendamientos228
3.9.1.Arrendamientos financieros 228
3.9.2.Arrendamientos operativos230
4.LA FIANZA EN LOS ARRENDAMIENTOS OPERATIVOS231
5.EL RENTING239
6.EL LEASE-BACK Y EL BUY BACK245
6.1.El lease-back245
6.2.Buy back y arrendamiento247
7.EL CONTRATO DE USUFRUCTO COMO ARRENDAMIENTO255
8.CONSULTAS SOBRE ARRENDAMIENTOS OPERATIVOS Y FINANCIEROS (PERÍODO 2008 2017)260
8.1.Criterios de distinción entre arrendamiento operativo y financiero260
8.2.Consulta sobre otros gastos y otros conceptos incorporados a la factura del arrendamiento operativo262
8.3.Arrendamiento operativo con rentas escalonadas264
8.4.Deterioros en inversiones inmobiliarias explotadas en régimen de arrendamiento operativo268
8.5.Arrendamientos operativos con opción de compra271
8.6.Cesión gratuita de activos a cambio de consumibles ligados al uso de los mismos273
8.7.Arrendamientos con opción de compra en una compañía promotora y gestora de inmuebles276
8.8.Constitución de una servidumbre sobre un terreno y tratamiento contable de la indemnización recibida por ello278
8.9.Derecho de superficie entregado a cambio de una contraprestación y la obligación de construir un inmueble con vida económica superior al plazo del contrato.280
8.10.Derecho de superficie cuando parte de los costes sobre el terreno recaen sobre el arrendador con obligación de construcción de un inmueble por el arrendatario286
8.11.Adquisición de inmuebles arrendados parcialmente y sometidos a condición resolutoria289
8.12.Cesión del uso de activos obtenidos mediante concesiones públicas293
8.13.Cesión de uso de un espacio a cambio de una cuota fija, una variable y la contra-cesión parcial de activos construidos en el espacio cuyo derecho de uso se ha recibido298
8.14.Arrendamientos de producciones audiovisuales en régimen multicanal303
8.15.Arrendamientos con período de carencia en los pagos a efectuar por el arrendatario307
8.16.Prestación de servicios que incluyen una cesión de activos310
9.LA NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA SOBRE ARRENDAMIENTOS - NIIF 16315
9.1 Contratos de arrendamientos no contemplados en la NIIF 16321
9.2.Identificación de un arrendamiento323
9.2.1.Aspectos generales323
9.2.2.Derecho de sustitución327
9.2.3.Arrendamientos combinados329
9.3.Plazo y entrada en vigor del arrendamiento330
9.3.1.El plazo del arrendamiento330
9.3.2.La fecha de comienzo del arrendamiento331
9.3.3.Otras cuestiones sobre el período de vigencia331
9.4.Los subarriendos334
9.5.Valoración inicial del derecho de uso334
9.5.1.Valoración ordinaria334
9.5.2.Existencia de escenarios alternativos335
9.5.3.Actuaciones del arrendatario previas al arrendamiento336
9.6.Valor inicial de los pasivos derivados del arrendamiento.336
9.7.Período de amortización de los derechos de uso 337
9.8.Valor posterior del derecho de uso.338
9.8.1.Modelo del coste338
9.8.2.Método de revalorización339
9.9.Valor posterior del pasivo por arrendamiento.341
Capítulo IV.
LA FISCALIDAD DE LOS ARRENDAMIENTOS
1.INTRODUCCIÓN351
2.EL SISTEMA TRIBUTARIO ESPAÑOL Y EL ARRENDAMIENTO.355
2.1.Cuestiones generales. El arrendamiento y la imposición directa. Introducción355
2.2.El arrendamiento como actividad empresarial en la imposición directa. Cuestiones generales360
2.3.Los arrendamientos en la imposición indirecta. Cuestiones generales369
3.NUESTRO IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES COMO USUARIO DE LA CONTABILIDAD MERCANTIL372
4.LAS OPERACIONES DE ARRENDAMIENTO COMO COMPONENTES DE LOS INGRESOS Y GASTOS EN EL IS EN LOS MOMENTOS ACTUALES377
4.1.Consideraciones previas377
4.2.Contabilización de los arrendamientos en el Impuesto de Sociedades383
5.NORMA FISCAL Y CONTABLE EN EL TRATAMIENTO DE LOS ARRENDAMIENTOS386
6.EL RÉGIMEN FISCAL ESPECIAL DE LOS CONTRATOS DE ARRENDAMIENTO FINANCIERO EN EL IS392
6.1.Nota previa392
6.2.El Régimen Fiscal Especial. Contenido 393
6.2.1.El marco general393
6.2.2.Las modalidades del Régimen Especial396
6.3.Requisitos generales para la aplicación del Régimen Especial399
6.3.1.En general399
6.3.2.Ámbito subjetivo401
6.3.3.Ámbito objetivo401
6.3.4.Inscripción contable y ajuste extrafiscal403
6.3.5.Carácter del régimen fiscal404
6.3.6.Duración de los contratos404
6.3.7.Tratamiento, diferenciación y cuantía de las cuotas de arrendamiento financiero405
6.3.8.La crisis y la eliminación del requisito de que la parte de las cuotas de arrendamiento financiero relativas a la recuperación del coste del bien sean iguales o crecientes a lo largo de la duración del período contractual.408
6.3.9.Tratamiento de la opción de compra410
6.4.El Régimen Fiscal Especial. Más sobre los beneficios fiscales410
7.EL RÉGIMEN FISCAL ESPECIAL EN EMPRESAS DE REDUCIDA DIMENSIÓN416
8.IMPACTO FISCAL DE LA NIIF 16417

Bibliografía421

1CEE: Comunidad Económica Europea.

2NIC: Normas Internacionales de Contabilidad.

3PGCE: Plan General de Contabiidad.